Положения статьи 317.1, которая появилась в Гражданском кодексе 1 июля 2015 года, претерпели изменения. С 1 августа текущего года действуют новые правила взыскания законных процентов с должника. Внесенные поправки повлекли налоговые последствия – в Минфине считают, что сумма полученных процентов должна облагаться НДС. Однако некоторые эксперты полагают, что официальное мнение финансового ведомства ошибочно. Какие варианты действий есть у налогоплательщика?
Содержание
Проценты по статье 317.1 ГК РФ: как было раньше
Указанная статья оговаривает порядок взыскания процентов за пользование денежными средствами и применяется в отношении коммерческих организаций. Старая ее редакция подразумевала начисление процентов по умолчанию. Поясним на примере договора между покупателем и продавцом товара. Если в нем не было указано, что к правоотношениям между сторонами сделки не применяются нормы статьи 317.1 ГК РФ, то проценты за пользование денежными средствами при просрочке оплаты должны были начисляться автоматически. Другими словами, если покупатель оплатил товар с нарушением установленного договором срока, то за период просрочки на сумму долга начислялись проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка (с 1 января 2016 года ставка рефинансирования приравнена к ключевой процентной ставке). Продавец товара имел право либо взыскать начисленные проценты, либо не делать этого, то есть простить их покупателю.
Справка
Проценты за пользование денежными средствами в указанном случае начисляются лишь по договорам, заключенным позже 1 июля 2015 года, то есть с момента вступления указанной нормы в силу. Поскольку законные проценты не являются штрафными санкциями, то они могут быть начислены одновременно с процентами за пользование чужими денежными средствами в соответствии со статьей 395 ГК РФ. Все это следует из постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.16 № 7.
Налоговые последствия
Если стороны указывали в договоре, что нормы статьи 317.1 ГК РФ к правоотношениям между ними не применяются, то это не влекло никаких налоговых последствий. Если в договоре отсутствовали условия об отказе от применения указанной статьи, то, как было сказано выше, проценты начислялись по умолчанию, а у продавца и покупателя возникали соответственно доходы и расходы в связи с начислением этих процентов. При этом, согласно мнению Минфина, указанные доходы и расходы у сторон возникали по умолчанию. То есть при отсутствии в договоре положения о неприменении статьи 317.1 ГК РФ, продавец должен был начислять внереализационные доходы (покупатель – внереализационные расходы) на последний день каждого месяца до момента уплаты покупателем указанных процентов.
Если кредитор отказывался от взыскания процентов по долговым обязательствам, то покупатель списывал их на внереализационные доходы. Продавец же списать эту сумму на внереализационные расходы не мог, ведь прощение долга – это безвозмездная сделка, а расходы по ним не учитываются.
Вывод
Итак, если продавец не намеревался взыскивать с покупателя проценты в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, то до 1 августа 2016 года это следовало прописывать в договоре. Иначе у налоговой службы возникал вопрос, почему продавец не учел начисленные в соответствии с этой статьей суммы процентов в составе своих внереализационных доходов.
Что изменилось
С 1 августа 2016 года статья 317.1 ГК РФ претерпела изменение — ее новая редакция гласит, что законные проценты могут быть начислены в случае, когда это включено в условия договора. Таким образом, если раньше нормы статьи 317.1 ГК РФ применялись по умолчанию, то теперь все наоборот — чтобы их применить, это нужно прописать в договоре.
Что касается заключенных до вступления в силу указанных поправок договоров, то тут возможны следующие варианты:
- если в договоре условия о применении статьи 317.1 ГК РФ не прописаны, то с 1 августа 2016 года продавец перестает начислять внереализационные доходы, а покупатель – расходы;
- если в договоре указано, что при просрочке оплаты начисляются проценты в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, с 1 августа 2016 года для сторон все остается по-старому.
В любом случае у бухгалтера продавца, который не собирается взыскивать законные проценты со своих покупателей, стало одной головной болью меньше – теперь нет необходимости скрупулезно изучать условия договора на предмет содержания в нем нормы о неприменении статьи 317.1 Гражданского кодекса.
Зато новая проблема появилась у бухгалтера компании, которая все-таки планирует взыскивать со своих покупателей законные проценты, начисленные в соответствии с указанной статьей. И заключается она в необходимости решения вопроса — начислять или не начислять НДС по полученным суммам процентов?
НДС по законным процентам: мнение Минфина
Чиновники финансового ведомства считают, что если полученные законные проценты начислены с сумм, связанных с реализацией облагаемых НДС товаров, работ или услуг, то они должны включаться в базу по этому налогу. Другими словами, с полученных процентов следует исчислить и уплатить НДС. Подобный вывод содержится в письме Минфина от 3 августа 2016 года № 03-03-06/1/45600. При этом в качестве обоснования приводится подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса.
Мнение Минфина является довольно-таки спорным. Статья 162 НК РФ определяет, что НДС облагаются доходы, напрямую связаны с реализацией. А вот в статье 317.1 ГК РФ сказано, что проценты начисляются за пользование денежными средствами, а не за реализацию товаров, работ или услуг. То же самое утверждается и в пункте 53 указанного в начале статьи постановления Верховного суда. Такие доходы не связаны напрямую с реализацией и поэтому не должны увеличивать базу по НДС.
Однако нет сомнений, что, вооружившись письмо Минфина, сотрудники налоговой службы будут требовать начисления НДС с сумм полученных законных процентов.
Как поступить налогоплательщику?
Безусловно, вопрос о том, начислять или не начислять НДС на сумму полученных законных процентов, в каждом случае следует решать индивидуально с учетом суммы налоговой выгоды, а также наличия желания и возможности отстаивать свою правоту в суде.
Продавцу, который хочет получить с покупателя проценты за пользование его денежными средствами, но не желает платить лишний налог, можно посоветовать прописать в договоре возможность предоставления коммерческого кредита в виде рассрочки либо отсрочки платежа. В этом случае вопросов со стороны ФНС возникнуть не должно, ведь приведенное выше письмо Минфина прямо указывает, что проценты по коммерческому кредиту базу по НДС не увеличивают. Правда, при этом стоит учитывать, что раз Минфин отождествляет понятия займа и коммерческого кредита, то в случае предоставления последнего у продавца возникает деятельность, необлагаемая НДС. А это значит, что придется вести раздельный учет.
Если будет принято решение все-таки принять во внимание разъяснение Минфина о необходимости облагать НДС сумму полученных законных процентов, то будет нелишним иметь в виду следующее. Необходимость начислить НДС в этом случае возникнет лишь в момент поступления денежных средств, то есть когда должник оплатил сумму начисленных в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ процентов. Кредитор должен выписать себе счет-фактуру в единственном экземпляре и начистить с полученной суммы НДС. При этом налог рассчитывается по ставке 18/118 либо 10/110 в зависимости от того, по какой ставке облагается НДС деятельность, в связи с которой были начислены законные проценты. Очевидно, что есть ли законные проценты были начислены по операциям, не подлежащим обложению НДС, то с полученных сумм этот налог также не взимается.
Исчисленный по расчетной ставке и уплаченный НДС можно отнести на прочие расходы по налогу на прибыль на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Никаких препятствий для этого нет: в расходах нельзя учитывать лишь суммы налогов, предъявленные покупателю, а НДС по законным процентам покупателю не предъявляется. Покупатель же суммы законных процентов к вычету не принимает. Во-первых, у него для этого нет счета-фактуры, а, во-вторых, вероятнее всего, эти проценты уже были списаны им на расходы по налогу на прибыль в момент начисления.
Кроме того, налогоплательщик может рискнуть «ослушаться» рекомендаций Минфина и вовсе не начислять НДС с полученных законных процентов. В этом случае высокая вероятность того, что придется идти в суд. Однако шансы отстоять свою правоту достаточно велики, и вот почему. По сути, проценты, начисленные в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ, схожи с процентами за пользование коммерческим кредитом. А в отношении процентов по коммерческому кредиту сложилась определенная судебная практика, свидетельствующая о том, что эти суммы не подлежат обложению НДС.
И даже сам Минфин выпускал разъяснение (письмо от 04.07.15 № 03-07-05/32290), что проценты по коммерческому кредиту не увеличивают налоговую базу по НДС. Правда, в документе чиновники в качестве обоснования привели статью 149 НК РФ, в соответствии с которой проценты по займам освобождены от обложения НДС. При этом в Минфине исходили из того, что к законным процентам применяются те же нормы Гражданского кодекса, что и к процентам по займам. Суды же обосновывают освобождение от налога процентов по коммерческому кредиту несколько иначе: эти проценты не связана с реализацией и не являются объектом обложения НДС силу статей 39 и 146 НК РФ, а также статьи 823 ГК РФ.
Но как бы то ни было, основываясь на практике судов в отношении процентов по коммерческому кредиту, можно утверждать, что, вопреки мнению Минфина, у налогоплательщика есть все шансы отстоять правомерность освобождения от НДС суммы полученных законных процентов.
